Совершенствование, изменение налогового законодательства и, соответственно, изменение подходов к контролю за его соблюдением — непрерывный и логичный процесс, происходящий в налоговых системах всех цивилизованных стран. Однако изменение подходов к контролю за соблюдением налогового законодательство без внесения изменений в спорные и неурегулированные вопросы самого законодательства негативно сказывается на инвестиционном климате страны и делает Беларусь менее привлекательной для иностранных инвесторов.
Постановка на налоговый учет
Одним из неурегулированных на данный момент вопросом является необходимость уплаты НДС иностранной организацией, осуществляющей деятельность на территории РБ, связанную с выполнением строительных и иных специальных монтажных работ по объектам, находящимся на территории РБ, и, соответственно, необходимость постановки на налоговый учет для целей уплаты НДС.
Пример 1
Иностранная организация (резидент Польши) осуществляет строительную деятельность на территории РБ в качестве генерального подрядчика. Согласно договору строительного подряда, срок строительства превышает 180 дней, соответственно, иностранная организация стала на учет в налоговых органах по месту осуществления деятельности (п. 3 и 4 ст. 180 НК), т. е. имеет постоянное представительство (далее — ПП № 1), исчисляет и уплачивает НДС и налог на прибыль.
Иностранная организация подписала второй договор строительного подряда, срок строительства составляет менее 180 дней (далее — ПП № 2). Иностранные организации, в том числе генеральные подрядчики, субподрядчики, осуществляющие строительство или сборку объектов и состоящие на учете в налоговых органах РБ, исчисляют и уплачивают НДС с начала осуществления такой деятельности на территории РБ (п. 2 ст. 114 НК).
Вывод: иностранная организация осуществляет в обоих случаях именно строительную деятельность и состоит в связи с этим на учете (ПП № 1), следовательно, ПП № 2 также необходимо стать на учет и уплачивать НДС с момента осуществления деятельности.
В письме МНС от 16.11.2019 № 4-2-16/Ас-01606 (далее — Письмо МНС) в частности разъяснено:
если иностранная организация осуществляет на территории РБ строительство или сборку объектов в течение периода, не превышающего 180 дней, то у нее отсутствуют основания становиться на учет в налоговом органе и, соответственно, на нее не распространяются положения п. 2 ст. 114 НК.
В Письме МНС рассматривается ситуация, при которой иностранная организация не состоит на учете в налоговых органах и соответственно при заключении договора сроком менее 180 дней у нее отсутствуют основания постановки на учет.
В случае, если иностранная организация уже состоит на учете в налоговых органах, то на нее будут распространяться положения п. 2 ст. 114 НК.
Более того, если у иностранной организации зарегистрировано экс-мидовское Представительство и, соответственно, иностранная организация состоит на учете в налоговых органах РБ, то с начала осуществления строительной деятельности в рамках договора строительного подряда (вне зависимости от срока строительства) возникает обязанность уплачивать НДС с начала осуществления такой деятельности.
Вывод: в настоящее время по формальным признакам с учетом норм НК, у различных постоянных представительств могут складываться ситуации, при которых
– иностранная организация должна уплачивать НДС, имея уже зарегистрированное представительство или состоящая на учете как постоянное представительство;
– иностранная организация не должна уплачивать НДС, не имея зарегистрированного представительства и не имея постоянного представительства.
При этом нарушается принцип равенства и справедливости и создаются различные условия при налогообложении по идентичным видам деятельности.
Еще один момент, вызывающий вопросы у иностранных организаций — необходимость постановки на учет и уплаты НДС в случае, когда строк строительства превышает 180 дней (нормы НК), но менее срока, установленного Соглашением об избежании двойного налогообложения.
Обращаем внимание!
Сроки, установленные международными договорами об избежании двойного налогообложения, не принимаются во внимание для целей постановки иностранной организации на учет в налоговом органе.
Пример 2
Иностранная организация (резидент Литвы), не состоящая на учете в налоговых органах РБ, выполняет строительные работы в соответствии с договором, предусматривающим срок строительства в течение 182 дней.
Согласно ст. 5 Соглашения1 строительная площадка или монтажный объект признаются постоянным представительством, если существуют более 12 месяцев.
Вывод: выполнение строительных работ в данном случае не ведет к образованию постоянного представительства и уплаты налога на прибыль, но у иностранной организации есть обязанность постановки на учет и на нее будут распространяться положения п. 2 ст. 114 НК, т. е. обязанность исчислять и уплачивать НДС с начала осуществления такой деятельности на территории РБ.
Снятие с налогового учета
Снятие с учета в налоговом органе иностранной организации осуществляется в течение десяти рабочих дней (п. 4 ст. 70 НК):
– со дня получения информации уполномоченного органа о прекращении деятельности представительства иностранной организации при условии, что со дня исполнения иностранной организацией налоговых обязательств, а также уплаты ею пеней прошло более двенадцати месяцев и в течение этого периода в налоговый орган не поступали сообщения о возникновении указанных в п. 1 ст. 70 НК обстоятельств;
– по истечении двенадцати месяцев со дня исполнения иностранной организацией налоговых обязательств, а также уплаты ею пеней, если в течение этого периода в налоговый орган не поступали сообщения о дополнительных основаниях для постановки на учет (в отношении иностранной организации, не получавшей в уполномоченном органе разрешение на открытие представительства).
В п. 4 ст. 70 НК предусмотрено снятие с учета иностранной организации, а не строительной площадки.
Соответственно, снять строительную площадку с налогового учета не представляется возможным до тех пор, пока иностранная организация не прекратит свою деятельность на территории РБ и не исполнит налоговые обязательства.
В данном случае возникает возможность превышения 12-месячного периода осуществления деятельности (Пример 2: с резидентом Литвы), в рамках которого строительная площадка не признается постоянным представительством в соответствии с Соглашением, соответственно, не уплачивает налог на прибыль.
Рекомендации
После прекращения деятельности строительной площадки следует направить «последние декларации» с отметкой о прекращении деятельности и пройти налоговую проверку по данной площадке, получив акт проверки, закрыть расчетные счета (в случае, если они были открыты под конкретную строительную площадку) и ожидать завершения деятельности на территории РБ иностранной организации.
В случае предоставления строительными площадками в налоговые органы консолидированной декларации (расчета) по НДС, при прохождении налоговой проверки необходимо будет предоставить все первичные документы, подтверждающие НДС, в т. ч. и по тем площадкам, которые ранее прекратили деятельность и получили акт проверки, т. е. необходимо обеспечить сохранность документов по всем площадкам, в т. ч. прошедшим налоговую проверку ранее, но включенным в консолидированную декларацию по НДС.
Возможно с 2021 года для иностранных организаций будет введено право регистрировать в РБ филиалы, что позволит закрыть строительные площадки, которые уже прекратили свою деятельность. Для любого плательщика важно, чтобы в налоговом законодательстве для всех были равные «правила игры».
1Пагадненне памiж Урадам Рэспублiкi Беларусь i Урадам Лiтоўскай Рэспублiкi аб пазбяганнi двайнога падаткаабкладання i папярэджаннi ўхiлення ад выплаты падаткаў у дачыненнi да падаткаў на даходы (заключено в г. Минске 18.07.1995) (далее — Соглашение).